'부당행위계산부인'의 ‘거래’의 범위

세법을 공부하신 분들에게는 ‘부당행위계산부인’이라는 단어는 너무나 친숙한 용어가 아닐까 합니다. 위 ‘부당행위계산부인’과 관련하여 1심 및 2심은 다른 법무법인에서 패소한 후 대법원 상고심도 가망이 없다하여, 제가 대법원 상고심에서 그 결과를 뒤집어보겠다고 호기롭게 도전하였다가 4년 만에 패소한 사건이 있습니다.     

갑 법인과 그 이사들은 갑 법인이 보유한 D법인 주식 전부 및 그 법인에 대한 경영권과 위 이사들이 보유한 D법인 주식 일부를 제3자에게 매도하고 그 매매대금을 양도 주식 비율대로 나누어 가졌습니다. 세무서는 위 매매대금 중 그 주식의 거래소 종가를 초과하는 부분은 경영권 프리미엄에 해당하고 위 이사들은 그 부분을 분배받을 만한 합리적인 이유가 없다고 하면서 이는 갑 법인이 자신이 받아야 할 대가를 적게 가져가는 대신 그 이익을 이사들에게 분여한 것이라는 이유로 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세처분을 하였습니다.      

부당행위계산 부인이란, 법인이 특수관계에 있는 자와 거래할 때 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 법인세법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령제22184호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도입니다. 이는 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 합니다(대법원 2018. 10. 25. 선고 2016두39573 판결 등 참조).     

저는 당시 기존의 주장에 덧붙여 이 사건에서는 특수관계인 간에 ‘이익의 분여’와 같은 ‘거래’는 존재하지 않았다고 주장하였습니다. 즉 이 사건 계약의 공동 매도인에 불과한 갑 법인과 이사들 간에 어떠한 법률행위가 있었던 것도 아닌 이 사건에 있어 ‘이익의 분여’와 같은 ‘거래’는 존재하지 않았으므로 원칙적으로 부당행위계산부인규정이 적용될 수는 없다고 보는 것이 위 법인세법제52조 제1항의 문언에 부합하는 해석이라고 주장하였습니다.     

즉 비특수관계인 간에 체결된 이 사건 계약의 내용에 따라 이 사건 주식은 주당 동일한 가액으로 양도되어 갑 법인과 이 사건 이사들은 자신들이 보유하던 주식 수에 비례하여 각각 그 대금을 수취하였으므로, 양자 간에 이를 ‘분배하는 과정’ 내지 ‘거래’ 자체가 존재할 수 없기 때문입니다.     

그러나 위 사건에 관한 대법원 판례(대법원 2019. 5. 30. 선고 2016두54213 판결)에 의하면, 위 시행령 제88조 제1항이 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 것으로 인정되는 경우에 관하여 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에서는 개별적․구체적인 행위유형을 규정하고, 그 제9호에서는 ‘그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우’라고 하여 개괄적인 행위유형을 규정하고 있으므로, 제9호의 의미는 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에서 정한 거래행위 이외에 이에 준하는 행위로서 특수관계자에게 이익분여가 인정되는 경우를 의미한다(대법원 2006. 11. 10. 선고 2006두125 판결 등 참조)고 판시하여 거래의 의미를 반드시 명확한 법률행위에 한정하는 것이 아니라는 취지로 판시하였습니다.     

이에 대하여 위 판례의 의의를, 법인세법 제52조의 부당행위계산부인은 법인과 특수관계자 간의 거래가 조세 부담을 부당히 감소시킨 경우에 과세관청이 법인의 소득을 조정할 수 있게 하는 제도로서 원칙적으로 법인과 특수관계자 간의 거래를 대상으로 하나, 법인세법 시행령 제88조 제2항은 '제1항의 규정은 그 행위 당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자 간의 거래(특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 적용한다'라고 규정하였는데 그동안 '특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래'의 구체적 의미가 분명하지 않았는바, 대상판결은 형식적으로는 법인과 비특수관계자 간의 거래로 보이지만 실질적으로는 비특수관계자를 통하여 특수관계자와 거래한 것으로 볼 수 있는 경우에 그 적용 사례를 명시적으로 인정하였다는 점에서 의미가 있다고 하는 평석도 있습니다.